Вопрос: Организация-застройщик строит жилой дом на собственном земельном участке. После окончания строительства земельный участок должен быть передан собственникам жилья в общую долевую собственность. Какова процедура такой передачи, и какими проводками отражается в бухгалтерском учете?
Ответ:
Передача земельного участка
Согласно п. 2 ст. 23 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация возникновения, перехода, ограничения или прекращения права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.
Согласно статье 16 Федерального закона от 29.12.2004г. № 189-ФЗ «О введении в действие Жилищного кодекса РФ» и ст. 36, 38 ЖК РФ земельный участок под домом после его постройки является общим имуществом домовладельцев. Таким образом, после постройки многоквартирного дома и перехода квартир в собственность дольщиков (покупателей) земля становится их общей собственностью.
Право собственности на общее имущество многоквартирного дома, в состав которого входит земельный участок, у собственников помещений в многоквартирном доме возникает в силу приобретения права собственности на жилое помещение (ст. 289 ГК РФ, ст. 36, 38 ЖК РФ, п. 2 ст. 23 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").
Порядок приемки и ввода объекта законченного строительства в эксплуатацию регламентирован на сегодняшний день ст. 55 Градостроительного кодекса РФ и рядом подзаконных нормативных актов, принятие которых предусмотрено в рамках Кодекса, а также п. 6 ст. 16 Федерального закона "О введении в действие Жилищного кодекса РФ", который предусматривает приемку многоквартирных жилых домов при установлении размеров и границ земельных участков, на которых расположены такие дома.
После ввода многоквартирного жилого дома в эксплуатацию и регистрации прав собственности на жилые помещения право собственности на земельный участок должно перейти от застройщика в общую собственность собственников жилых помещений.
Какой-либо специальной регистрации перехода права собственности на землю не требуется, так как при регистрации права общей долевой собственности в многоквартирном доме все объекты недвижимого имущества, входящие в состав общего имущества, объединяются в единое целое.
Регистрация права общей долевой собственности осуществляется внесением в ЕГРП отдельной записи о доле каждого из сособственников, что удостоверяется свидетельствами, выдаваемыми каждому из них. Порядок подачи заявления на регистрацию долевой собственности определяется способом приобретения и моментом возникновения права. Если право возникает с момента регистрации, когда один объект поступает в долевую собственность нескольких лиц, все указанные собственники должны одновременно подать заявление о регистрации права. Заявления могут быть поданы на одном бланке.
При этом, как указывается в п. 74 Правил ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 18.02.1998 N 219, свидетельства о государственной регистрации права на объекты недвижимости, являющиеся общим имуществом в многоквартирном доме, собственникам помещений в многоквартирном доме не выдаются. Сведения о государственной регистрации права общей долевой собственности на объекты недвижимого имущества, являющиеся общим имуществом в многоквартирном доме, включаются в выдаваемое собственнику помещения в многоквартирном доме свидетельство о государственной регистрации права посредством дополнительного описания в нем названных объектов недвижимости и указания размера доли в праве общей собственности на это имущество в соответствии с п. 39 Правил.
Таким образом, действительно, нормами действующего жилищного законодательства предусмотрено, что право общей долевой собственности на земельный участок возникает у собственников жилых и нежилых помещений в многоквартирном доме одновременно с возникновением (регистрацией) права собственности на жилые (нежилые) помещения в многоквартирном доме; при этом свидетельство, подтверждающее право общей долевой собственности на земельный участок, не выдается (оформляются только свидетельства о праве собственности на жилые и нежилые помещения в многоквартирного дома).
Налоговый учет
Согласно п.п. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному дольщиком (организацией или физическим лицом) - источником целевого финансирования. Следовательно, направления и цели, на которые могут быть израсходованы средства целевого финансирования, устанавливаются дольщиками.
В соответствии с п. 17 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом, из содержания п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ следует, что расходы, произведенные лицом, получившим целевое финансирование, за счет этого финансирования, так же как и расходы инвестора, признаются расходами, осуществленными в рамках целевого финансирования. Следовательно, расходы застройщика по оплате товаров, работ, услуг подрядчикам и иным лицам, произведенные за счет средств дольщиков, правомерно квалифицировать в качестве расходов в виде имущества, переданного в рамках целевого финансирования, и распространять на них нормы п. 17 ст. 270 НК РФ, исключающие возможность учета таких расходов для целей исчисления налога на прибыль.
Цена договора участия в долевом строительстве представляет собой размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства, и может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика (п. 1 ст. 5 Закона РФ от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации").
В соответствии с законодательством о ценообразовании и сметном нормировании в строительстве плата за землю при изъятии (выкупе) земельных участков для строительства, а также выплата земельного налога в период строительства относятся к расходам, связанным со строительством. Средства на указанные цели предусматриваются в гл. 1 "Подготовка территории строительства" сводного сметного расчета в соответствии с п. 4.78 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004.
Таким образом, расходы на приобретение земельного участка могут быть классифицированы в качестве расходов по его выкупу, которые возмещаются за счет средств дольщиков по договорам участия в долевом строительстве.
Аналогичную точку зрения высказывает Минфин РФ в Письме от 1 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/219: «Стоимость земельного участка, на котором осуществляется строительство многоквартирного дома с привлечением средств дольщиков (инвесторов), учитывается организацией-застройщиком аналогично затратам на строительство как расходы, возмещаемые дольщиками, т.е. расходы, произведенные в рамках целевого финансирования».
Бухгалтерский учет
Поскольку земельные участки, приобретенные для строительства объектов за счет дольщиков, не отвечают критериям отнесения к объектам основных средств, приведенным в п. 4 ПБУ 6/01, считаем, что расходы на приобретение рассматриваемых земельных участков следует учитывать на счете 08/3 в разрезе объектов строительства (если использование этого счета бухгалтерского учета для учета использования средств дольщиков (для накопления затрат на строительство объектов за счет средств дольщиков) закреплено учетной политикой предприятия); рассматриваемые земельные участки не следует рассматривать в качестве основных средств предприятия.
В период подготовки к строительству застройщик несет затраты по оформлению земельного участка для строительства в собственность или в аренду, расходы по уплате земельного налога или арендной платы, по освобождению территории для строительства от имеющихся на ней строений, по подготовке разрешительной документации и т.п. Поскольку все эти затраты связаны со строительством многоквартирного дома, они включаются в его сметную стоимость и покрываются за счет средств дольщиков.
Накопленные по дебету счета 08 затраты по законченным строительством объектам в размере их инвентарной стоимости списываются на счета учета приходуемого имущества или источников их финансирования (п. 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций). В данном случае источником покрытия расходов, накопленных на счетах 08 и 19, являются денежные средства дольщиков, отраженные в бухгалтерском учете как средства целевого финансирования на счете 86. В целом, при формировании стоимости строящегося сооружения и передачи объектов (квартир) дольщикам делаются следующие проводки:
|
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
|
Включены в состав капитальных вложений расходы на оформление проектной документации |
08-3 |
60 |
|
Отражен НДС |
19 |
60 |
|
Включены в состав капитальных вложений затраты по покупке земли |
08-3 |
76 |
|
Отражен НДС |
19 |
76 |
|
Сформирована задолженность дольщиков в части средств целевого финансирования |
76 |
86 |
|
Получены денежные средства от дольщиков |
50, 51 |
76 |
|
Полученные средства отражены в качестве предоплаты услуг застройщика |
76 |
62 |
|
Начислен НДС с суммы предоплаты услуг застройщика |
76-НДС |
68 |
|
Затраты, связанные с выполнением работ и оказанием услуг заказчиком, отражены в составе капитальных вложений |
08-3 |
60 |
|
Отражен НДС |
19 |
60 |
|
Отражены затраты застройщика |
20 |
02, 10, |
|
Инвентарная стоимость квартир в виде затрат на строительство списана за счет средств целевого финансирования |
86 |
08-3 |
|
Сумма НДС, предъявленная сторонними организациями, списана за счет средств целевого финансирования |
86 |
19 |
|
Отражена выручка от оказания услуг застройщика |
62 |
90-1 |
|
Отражена себестоимость услуг застройщика |
90-2 |
20 |
|
Начислен НДС со стоимости услуг застройщика |
90-3 |
68 |
|
Предъявлен к вычету ранее начисленный с предоплаты НДС |
68 |
76-НДС |
|
Отражен финансовый результат (прибыль) от оказания услуг застройщика |
90-9 |
99 |
Михайлов К.В.
Ассистент аудитора
ЗАО «Объединенная Консалтинговая Группа»
Ответы на вопросы размещены в Справочно-правовой системе «Кодекс» 25.01.2010